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¿CUÁNDO PROCEDE LA DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO DE PLUSVALÍA MUNICIPAL? CONSECUENCIAS DE LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 16-II-2017

 

Nada hay seguro excepto la muerte y los impuestos

(Benjamin Franklin)

 

El llamado Impuesto de Plusvalía Municipal o, más exactamente, el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (I.I.V.T.N.U.), es un tributo que se establece sobre la plusvalía o mayor valor de los terrenos de naturaleza urbana que queda de manifiesto bien por la transmisión de la propiedad de terrenos urbanos, (fundamentalmente por venta, donación o herencia), bien por la constitución de derechos reales de goce sobre los mismos. La ley entiende o presupone que el mero transcurso del tiempo dota de mayor valor a los terrenos urbanos y sujeta al impuesto ese aumento de valor.

 

Es importante explicar que la fórmula de cálculo legal de su importe es de carácter objetivo, o lo que es lo mismo, para cuantificar la cuota del impuesto se parte de cantidades que no son reales sino consecuencia de una ficción legal. Concretamente, el cálculo de la plusvalía se realiza por diferencia entre el valor catastral de la última adquisición y el de la actual transmisión, aplicando un coeficiente al valor catastral del terreno en el momento del devengo, coeficiente que determina el importe del incremento de valor sometido a tributación (base imponible del tributo) y se cuantifica multiplicando el número de años completos de tenencia del terreno contados desde la fecha de adquisición hasta la de su transmisión, por un porcentaje anual que determina cada ayuntamiento dentro de los límites que marca la ley. No es un tributo que grave la transmisión en sí, ni la tenencia de un patrimonio, sino un impuesto que recae sobre la renta potencial derivada de la titularidad de un terreno urbano puesta de manifiesto con ocasión de su transmisión.

 

Es cierto que los parámetros objetivos de cálculo son útiles y no resultan extraños a nuestro sistema tributario. Sin embargo, las consecuencias de la crisis económica, crisis en que el mercado hipotecario y el valor de los inmuebles han tenido un papel protagonista, han provocado la paradoja de sujetar a este impuesto sobre el incremento de valor todas las transmisiones de inmuebles urbanos sin distinguir los casos en que existía ese efectivo incremento de valor de aquellos otros, numerosísimos, en los que no existía dicho incremento, situación agravada por el hecho de que cuando paradójicamente la crisis económica traía una caída del precio del suelo y de las viviendas que nadie podía ignorar, los valores catastrales eran frecuentemente elevados reglamentariamente por las administraciones. Es decir, la crisis ha transformado lo que podía ser un efecto aislado (que no hubiera incrementos o incluso hubiera decrementos ciertos) en un efecto no infrecuente.

 

La situación era la siguiente: se sometía a tributación una plusvalía o aumento de valor que no existía. Y ello pese a que la ley señala expresamente que el hecho imponible es precisamente ese aumento de valor.

 

Así las cosas, los contribuyentes que han padecido la obligación de pagar este tributo se han formulado preguntas elementales: ¿acaso no es un impuesto sobre un incremento de valor? ¿y acaso no es evidente que el valor ha disminuido?¿por qué debo entonces pagarlo?

 

Como tantas veces, fueron los tribunales quienes comenzaron a dar hace unos años una respuesta sensata al absurdo, empezado a poner orden en una situación realmente inexplicable para los contribuyentes a la que el poder legislativo fue insensible. El abono de la “Plusvalía Municipal” fue, más que nunca, un problema de primera magnitud en las operaciones de venta, y el criterio alcanzó a ser ominoso en casos como las daciones en pago de contribuyentes que no podían atender el pago de sus préstamos hipotecarios. Ciertamente, aunque mal y tarde, el legislador brindó en este punto tímidas respuestas, primero en 2012 previendo exenciones para las personas en riesgo de exclusión social (mediante el Real Decreto Ley 6/2012 para deudores hipotecarios sin recursos) y más tarde ampliando la exención en las daciones de viviendas habituales (mediante el Real Decreto Ley 8/2014).

 

Tan elemental era la injusticia del planteamiento que, aun antes de conocerse la citada Sentencia de Tribunal Constitucional, los abogados habían ya empezado a hacer valer los derechos de sus clientes ante el poder judicial y antes de la citada STC han sido numerosas las sentencias que les han dado la razón, una razón que obedece a una argumentación legal de rango constitucional pero, ante todo, a un criterio elemental y lógico de justicia. Una de las más conocidas es la Sentencia de 18 de julio de 2013 del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, frecuentemente citada en otras sentencias, como la de 15 de septiembre de 2016 de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (recurso 282/2016), que cita a su vez las del TSJ de Valencia de 20 de julio de 2015 (recurso 23/2015), otra del TSJ de Cataluña de 18 de julio de 2013 (recurso 515/2011) o la del TSJ de Madrid de 8 de octubre de 2015 (recurso 841/14), que acogen el criterio de no admitir la existencia del presupuesto de hecho fijado por la ley para configurar el tributo si no ha habido en términos económicos y reales incremento alguno.

 

Sin embargo, por regla general, los contribuyentes han venido sufriendo la aplicación del criterio de cálculo objetivo del impuesto y, pese a las excepciones indicadas, el proceder de nuestros tribunales, dura lex sed lex, ha consistido en aceptar que el incremento existía con base en la ficción que la ley, no derogada sino vigente, establecía.

 

En un punto intermedio entre la aplicación cruda de los criterios legales de cálculo y el criterio de su inaplicación por entender que no había supuesto de hecho al que aplicar la ley -acaso más pragmático que técnico-, se encuentra la decisión de otros órganos de la jurisdicción contencioso administrativa que ante la innegable vigencia de los preceptos con rango de ley aplicables que determinarían la obligación final de pago del tributo en contra de las exigencias de los principios constitucionales de no confiscatoriedad y, sobre todo, de capacidad económica, han optado por el más riguroso criterio de plantear la cuestión ante el Tribunal Constitucional conforme exige el art. 163 de la Constitución. Tal ha sido el caso, verbigracia, del Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº1 de Jerez de la Frontera, del nº22 de Madrid o, respecto de las normas forales que son de aplicación en dichos territorios, del Juzgado de lo Contencioso nº 1 de Vitoria o del nº3 de San Sebastián. Precisamente pasamos a referirnos al resultado de la cuestión elevada al Tribunal Constitucional por este último órgano judicial.

 

La reciente Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 16 de febrero de 2017 (en adelante la STC) que ha estimado parcialmente la cuestión de inconstitucionalidad que planteó el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 3 de San Sebastián en relación con los artículos 1, 4 y 7.4 de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del I.I.V.T.N.U. de Guipúzcoa, ha empezado a poner orden en el problema planteado.

 

Las siguientes líneas tratarán de ofrecer una aproximación al sentido de dicha sentencia y a sus consecuencias.

 

Nuestro Tribunal Constitucional, examinando el principio tributario de capacidad económica reconocido en el art. 31.1 C.E., explica (F.D. 3º) que “es plenamente válida la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad económica puesta de manifiesto”. Ahora bien, como sigue explicando la STC, una cosa es gravar una renta potencial “y otra muy distinta es someter a tributación una renta irreal, diferencia esta que es importante subrayar porque, si así fuese, es evidente que el precepto cuestionado sería contrario al principio constitucional de capacidad económica, dado que dicho principio quiebra en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia (STC 295/2006, de 11 de octubre, FJ 5)”.

 

En efecto, el artículo 31.1 de la Constitución de 1978 que la cuestión de inconstitucionalidad reputa infringido señala que:

 

Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”.

 

La STC de 16 de febrero de 2017 se opone a que la mera titularidad de un inmueble durante un período de tiempo determine en sí misma y de manera automática un incremento de su valor gravable, máxime cuando no es infrecuente que se dé el caso de que el valor haya disminuido. La STC, de hecho, toma en consideración la existencia de efectivos decrementos a causa de la crisis. Del mismo modo, señala que debe habilitarse la posibilidad de que los contribuyentes demuestren si ha existido o no el incremento que la administración tributaria local pretende, planteando las pruebas periciales correspondientes. No con base en el derecho constitucional de defensa del art. 24 C.E. sino con base en lo establecido en el propio art. 31.1 C.E. “dado que la imposibilidad de probar la existencia de un incremento de valor es inherente a la propia naturaleza de la ficción jurídica que la norma contempla, con lo que la infracción existiría solamente desde el punto de vista del deber de contribuir (art. 31.1 C.E.)”.

 

Es también oportuno aclarar que aunque la declaración de inconstitucionalidad únicamente afecta a los arts. 4.1, 4.2 a) y 7.4 de la Norma Foral 16/1989 del I.I.V.T.N.U. del Territorio Histórico de Guipúzcoa, el criterio del Tribunal Constitucional, en cuanto decreta el sentido del principio constitucional de capacidad económica, es válido y vinculante igualmente para la aplicación de la normativa estatal dada la identidad de razón entre ambas reglamentaciones. De hecho, si bien el Juzgado que elevaba la cuestión y algunas de las partes argumentaron durante el proceso constitucional que la declaración de inconstitucionalidad debía ser extensiva a los arts. 107 y 110.4 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (Real Decreto Legislativo 2/2004), el Fallo inadmite la cuestión promovida respecto de estos últimos preceptos ya que es la normativa foral y no la estatal la que se aplica a la liquidación del Ayuntamiento de Irún originariamente impugnada.

 

¿Cuáles son las consecuencias de la Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 16 de febrero de 2017?

 

En primer lugar, desde el punto de vista de la legalidad del impuesto, ninguna duda existe sobre su vigencia. La STC lo que supone es que, en línea con lo que su propio nombre indica, nos encontramos con un impuesto que grava el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana. El Tribunal Constitucional declara la nulidad e inconstitucionalidad de los artículos cuestionados “únicamente cuando sometan a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica impidiendo a los contribuyentes acreditar que no se produjo efectivamente un incremento de valor”.

 

Por tanto, la diferencia con la situación existente hasta hoy estriba en el hecho de que el método de cálculo aplicado nunca podrá obligar al pago de una liquidación si se puede acreditar la inexistencia de incremento de valor. La STC pone el acento de la inconstitucionalidad en el derecho que ha de reconocerse al contribuyente para probar la inexistencia del hecho imponible, que no es otro que el incremento de valor.

 

En segundo lugar, desde el punto de vista de las arcas de los entes municipales, el problema no es baladí si tenemos en cuenta el importante porcentaje que la exacción de este tributo supone en sus presupuestos. Cabe plantearse: ¿van los ayuntamientos a ser más prudentes en la valoración de los inmuebles o van a conducirse como hasta ahora, obligando con ello a los ciudadanos a recurrir las liquidaciones abusivas? La habitual diligencia de los próceres municipales encargados de la recaudación tributaria y la previsible disminución de los ingresos por este concepto quizá no brindan perspectivas alentadoras.

 

En todo caso, el pronunciamiento del Tribunal Constitucional vincula a toda la Administración, de modo que los ayuntamientos no podrán obviarlo: la fórmula de cálculo objetiva, mecánica o automática no es ya admisible en nuestro ordenamiento si supone gravámenes sobre rentas aparentes, no reales.

 

Otra de las consecuencias es que procede la aprobación de las modificaciones normativas que impidan que se graven incrementos inexistentes, ficticios. En efecto, como señalaba el último párrafo de la fundamentación jurídica de la Sentencia y reitera la Nota Informativa 10/2017 emitida por la Oficina de Prensa del Gabinete del Presidente del propio Tribunal, “corresponde al legislador, a partir de la publicación de la sentencia, llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones del régimen legal del impuesto que permitan no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana”. Sería desde luego deseable que el legislador no limitase su nueva reglamentación a los casos de inexistencia de incremento de valor y que aprovechase para abordar una solución por fin justa, acorde en suma a las exigencias de los principios constitucionales, a la hora de configurar los criterios de valoración en los casos en que sí pueda haber incrementos de valor.

 

Finalmente, examinemos la perspectiva del obligado al pago. El contribuyente que vendió, donó o heredó un terreno (un piso, una casa, un local…), y tras la oportuna liquidación ingresó en las arcas de la Hacienda municipal el importe de la cuota que se le giró: ¿Tiene derecho a la devolución de ese impuesto de Plusvalía Municipal? Cuanto se ha expuesto ha de llevar a concluir que sí, dentro de los límites de la STC, es decir, siempre que se permita demostrar y se demuestre que en el caso concreto no hubo incremento real del valor del terreno entre el momento en que lo adquirió y el momento en que lo transmitió, pues la STC proscribe que se limiten las posibilidades de defensa de los contribuyentes que deseen acreditar por medios ordinarios admitidos en Derecho la inexistencia del incremento sujeto.

 

En suma, la conclusión es que quienes hayan ingresado el importe de la liquidación del I.I.V.T.N.U. y puedan acreditar debidamente que no existió incremento de valor del inmueble urbano transmitido tienen a priori derecho a solicitar de la Administración la devolución de su importe.

 

¿Cuál será la fórmula adecuada para reclamar? La respuesta varía según si existe o no un pronunciamiento judicial sobre la petición.

 

Si existe una sentencia firme confirmatoria de la liquidación tributaria que deniegue la devolución, teniendo en cuenta lo dispuesto en el art. 213.3 de la Ley General Tributaria habrá que acudir a un expediente de Responsabilidad Patrimonial del Estado legislador que se sustanciará conforme a lo dispuesto por los arts. 32 y siguientes de la Ley 40/2015 de Régimen Jurídico del Sector Público. Entre otros requisitos, deben subrayarse el de haber sido invocado el vicio de inconstitucionalidad durante el procedimiento, así como la limitación temporal descrita en el art. 34.1, que señala que:

“serán indemnizables los daños producidos en el plazo de los cinco años anteriores a la fecha de la publicación de la sentencia que declare la inconstitucionalidad de la norma con rango de ley (…), salvo que la sentencia disponga otra cosa.”

Si no hubiera existido un pronunciamiento judicial al respecto, cabrían al menos dos vías. La primera de ellas sería la petición de rectificación de las liquidaciones no prescritas iniciando el procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos a la Administración tributaria perceptora.

 

Pero incluso en este último supuesto, hay quien sostiene la viabilidad de la devolución de ingresos indebidos invocando directamente los arts. 32.1 y 221 de la L.G.T., mientras otros sostienen la necesidad de instar la rectificación instando la declaración de nulidad (art. 217 L.G.T.). Y a su vez, en este último caso, quizás habría que diferenciar los supuestos de autoliquidación de los casos en que la liquidación proviene de un órgano de recaudación municipal: en el primer caso cabría instar la rectificación mientras no hubiese transcurrido el plazo de cuatro años; en el segundo caso (liquidación efectuada por Hacienda del órgano local) una vez quedó firme la resolución no cabría la devolución por razones de seguridad jurídica.

 

Finalmente, en caso de no existir pronunciamiento judicial previo, tampoco se puede descartar la solicitud de devolución a la Administración del Estado también mediante un expediente de Responsabilidad Patrimonial con base en la inconstitucionalidad de las normas aplicadas, si las mismas tuvieren, en efecto, origen estatal, y ello contando con la previsible declaración de inconstitucionalidad de los arts. 107 y 110 de la Ley estatal (Real Decreto Legislativo 2/2004 que aprueba el Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales) a propósito de alguna de las varias cuestiones planteadas por Juzgados de lo Contencioso-administrativo en territorios sin normas tributarias forales.

 

Como vemos, la variedad de casos que pueden presentarse exige un análisis detallado de cada situación, máxime cuando se encuentran al alcance de los contribuyentes numerosos artículos de opinión acerca de la viabilidad y requisitos que pueden adolecer de falta del necesario rigor al exponer las expectativas de éxito de las reclamaciones futuras.

 

Amén de los inconvenientes técnicos, los principales obstáculos consistirán en demostrar efectivamente la inexistencia del incremento de valor; en la previsible obstinación de los órganos tributarios, que obligará en no pocas ocasiones a acudir a la vía judicial tras agotar la económico-administrativa; y en el plazo, pues la devolución del ingreso indebido no procederá una vez transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años descrito en el art. 66 d) de la Ley 58/2003 General Tributaria, computados (art. 67.1) desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; ni tampoco pasados cinco años en los supuestos de responsabilidad Patrimonial (art. 34.1 párr. segundo de la Ley 40/2015 de Régimen Jurídico del Sector Público).

 

 

Juan María Esteban Olmo

Abogado

BUFETE ESTEBAN

 

 

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